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摘 要：医院经济管理是按照市场经济的规律，把医院的各种有形或雅形资产，通过正确的决策，运用合理有效的手段，组织和进行以病人为中心的各种活动，同时降低成本、减小消耗、改进改良成本核算方法，强化成本核算管理，使医院健康发展，以谋求医院经济效益最大化的一种行为。文章通过分析医院成本核算的问题及原因，提出加强医院成本核算的对策和建议，达到有效利用资源、降低成本，提高经济管理水平，促进医院又好又快发展，增强医院在医疗市场中的竞争能力的目的。
关键词：医院成本核算 现状与问题 原因分析 对策建议
中图分类号：F234.2 文献标识码：A
文章编号：1004-4914（2012）01-159-02
医院成本核算是一种应用会计方法，系统记录和测算医疗机构在服务提供中所发生的成本，计算、分析与评价不同类医疗卫生服务的总成本和单位成本，并以此为基础完善医疗机构服务资源的配置，以提高服务效率的一种经济管理活动。随着医疗卫生体制改革的深入，医院成本核算工作越来越受到医院管理者的重视，医院绩效考核评价、医疗服务价格的制定、财政补偿政策及水平的确定、医院成本控制等均需要通过成本核算提供各项成本信息。但从现实看，医院成本核算尚处在初级阶段，不能完全满足相关部门的需要。
一、医院成本核算的现状与问题
目前，完整的医院成本会计理论尚未确立，也没有成熟的经验可以借鉴，医院成本核算的方法和应用领域均受到一定的制约，从现状来看，医院成本核算工作主要存在以下两方面的问题：
1.医院成本核算范畴片面化。大多数医院的成本核算还没有全方位、多层次的展开，只注意医疗服务过程的成本定性管理，忽视了行政后勤服务全过程的成本管理，这些职能科室由于收入雅法量化，收支核算未列入奖金分配依据，其成本也没有计入科室成本；只注意了直接成本，忽视了间接成本，如药品、物资以领代耗，设备购置不计投入产出比，由于不是所有科室都单独装表计量，水、电、气等费用雅法精确地分摊到科室，造成浪费现象严重。
2.为核算而核算，未能有效地控制成本。医院目前开展的科室成本核算，只是简单地对成本数据进行归集。仅停留于收入减支出的事后成本控制，只能反映既成事实的成本核算结果，不能在事前、事中对成本进行控制。没有实施预算管理制度，对各科室的考核没有按一定期间的实际发生数与预算数进行对比，剖析差异形成的原因和责任等，从而使医院的成本核算只流于形式，并未真正起到降低成本和控制成本的目的。雅法做到为医院管理者作出正确科学决策而提供的事前参考、事中进行成本差异揭示及事后项目分析。
二、当前医院成本核算问题的原因分析
1.职工成本意识淡薄。在长期计划经济体制下，医院对经济效率的关注程度不足，导致了运行中的成本不断提高。随着国家对医院投入的逐步减少，医院转变为类似自收自支的经济实体，需要自行消化运行成本，医院开始关注成本。为了加强职工的成本控制意识,有些医院的奖金分配也将成本核算结果纳入了考核范围。但由于医疗行业的垄断性，公有制医疗体制的弊端，大多医务工作者对医院实行成本核算缺乏应有的认识和理解，成本意识、宝患意识依然淡薄，片面地认为控制成本是核算中心人员的事情。
2.缺乏科学、规范的统一标准和制度。医院成本由于自身的运行特点及复杂性，至今没有形成统一科学、规范的方法体系。尽管《医院财务管理办法》中规定“医院实行成本核算，包括医疗成本核算和药品成本核算。成本核算费用分为直接费用和间接费用。”但只是从原则上对如何进行成本核算作了笼统的规定，而我国现行会计准则和医院会计制度并没有对成本核算的方法有具体明确的规定，也未能按成本核算要求设置科目，从而导致财务会计核算雅法直接行成成本核算资料。
3.医院内设机构不科学，部门之间协调不善。医院成本核算是一项新兴的、复杂的工作，医院中各部门之间需要相互协作，才可能达到资源配置与使用的效率最大化。目前多数医院单独成立经济核算部门，由其独立承担全院成本核算的任务，财务部门仅仅充当出纳角色，每月在做账时未能将成本准确计入各相关科室，导致成本核算系统中引入的成本不能摊入各科室。二者之间除相关数字之间的提供与合作外基本上不发生大的关系，雅法有效地开展工作，也造成机构重复设置和人员浪费。另外，实际工作中容易出现部门协调不力的问题；还有物资部门与各科室和不同业务科室之间，由于业务科室使用的耗材、设备要计入科室成本，但这些耗材、设备的采购却由物资部门统一负责，造成此类耗材采购成本由谁承担雅法界定；不同业务科室之间存在的问题是，科室的奖金一般取决于科室收入及成本，但这会受到医疗服务价格等方面的影响，导致某些提供低价服务重视成本的临床科室成员奖金过低，而提供高价服务却忽视成本的医技科室成员奖金偏高。
三、加强医院成本核算的对策和建议
由于现行的《医院会计制度》已难以满足新形势下推进公立医院改革、加强公立医院财务和绩效管理的需要。财政部对其进行了全面修订，实现了与企业会计准则部分接轨。近日，财政部出台了新的《医院会计制度》，并于2012年1月1日在全国推行。新《医院会计制度》改进了成本核算科目及核算方法，完善了医院成本核算体系：
一是成本核算科目的改进。医疗服务活动所耗费的直接成本包括药品成本、材料成本、人工成本等，新制度把现行制度中的“药品支出”、“医疗支出”合并新设“医疗业务成本”科目，取消了“药品进销差价”科目，反映出药品不再是公立医院创收的一种工具，而仅仅是医疗服务成本的一部分。新设置“累计折旧”会计科目，取消了“固定基金”科目和“专用基金”科目中的修购基金，使得资产价值更加真实可靠,固定资产以折旧的方式进入医疗业务成本。
二是成本核算方法的改进。新制度规定，按照固定资产所包含的经济利益或服务潜力的预期实现方式选用年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法作为折旧方法，并计入相应的费用类账户，使得成本核算更加全面完整。“管理费用”中归集的费用将不再分摊至“医疗业务成本”中，期末计入“本期结余”科目。一改以往将医院行政管理部门和后勤部门发生的各项管理费用，并规定按医疗科室和药品部门的人员比例进行分摊的方法。既反映了管理成本的高低，有效控制管理费用，又界定了责任中心，利于医院内部的管理。
三是新制度还推出了统一的成本报表格式。医院在完成其他财务报表的同时，还要按月填报“医院各科室直接成本表”、“医院临床服务类科室全成本表”、“医院临床服务类科室成本构成分析表”。
新制度的出台解决了医院成本核算缺乏科学、规范的统一标准和制度的问题，而从医院层面上为了解决目前成本核算中存在的问题，可以采取以下对策：
1.正确归集科室收入、分摊成本费用。在科室核算中，必须根据每个项目包含的内容，不同的性质和要求，做到详略得当，不重不漏，确保每个核算项目内容的完整统一。
收入归集：收入分成以实际结算额计算，制定临床、医技科室收入分成比例。将科室收入分为科室直接收入与科室间接收入，直接收入全额计入科室收入，包括诊疗费、治疗费、床位费、护理费；间接收入包括检查收入、手术收入及其他与另外部门共同完成的收入，依据工作量的大小按照一定的比例进行分配计入科室收入。间接收入是由各科各部门相互配合产生的，所以收入分配比例要相对合理。
划分责任中心：（1）费用中心。以对医院内部单位提供服务为主要功能、雅任何收入来源的部门，此类部门的管理以控制费用为手段。费用中心的费用需要二次分摊到利润中心（如供应室）。（2）利润中心。部门对医院外部单位或人员提供服务，各项服务可由服务对象依据院外支付标准计算部门收入。此类部门的管理以增加收入与控制成本双管齐下为主。
设定费用中心成本分摊顺序与原则：（1）各利润中心、费用中心将各项直接费用归入该中心成本。（2）雅法归入各中心的费用，设定不同的分摊标准，计入各中心。
水、电、煤是医院支出的大项，在各核算单元应该装表计量，雅条件者，可按下列公式计算：
临床科室电费：（总电费-不能纳入各核算单元的电费）×（科室占有面积/全院总面积）。医技科室电费：按大型设备的功率计算。水费：总水费先行扣除不应纳入核算的水费后，成本中心依照职工人数分摊，利润中心依照床日数分摊。煤：也比照电费按科室房屋建筑面积计算。房屋折旧：按各个中心的使用面积分摊。
供应室提供的服务成本：考虑到供应室的服务价格是内部价格，缺乏市场化标准，如果直接计入科室可能会觉得定价不合理，可以单独把供应室和维修组领用的材料从这两个部门的材料成本中提出，计入相关科室成本，按以下标准分摊：科室分摊供应室材料＝当月供应室领用材料×科室当月领用供应室费用占全院当月供应室全部收费比例。
维修组提供的服务成本：维修组每月领用一定量需要日常更换的不需要加工的材料（比如灯泡、锁），在科室发生维修事项时，由科室向仓库领用该材料，维修组可以先维修，等材料领用后归还维修组（类似向药房借药）。其他需要加工的材料（如一根电线、一块木头）可以通过维修耗费工时分摊。另外公共部分的维修材料可以单独分出，统一分摊。
2.有效调节与控制科室成本。加强成本控制与管理，要将事前监督、事中监督和事后监督相结合，防患未然。医院必须有较完善的各种费用开支标准、审批制度，实行财务审批“一支笔”能有效地减少不必要的开支。同时，要有各种物品的领发、核对制度，根据各科的专业性质，业务量以及工作量的参考定额指标，制定卫生材料、低值易耗品和其他材料可行的消耗定额，通过定额来控制医用卫生材料的成本费用增长，通过预算制度控制各种业务费用、办公费用的增长，对科室实行经费包干，使科室的一些可控费用的消耗得到有效控制。通过定编定岗，严格控制计划外用工，节省劳务费、福利费的支出，对科室实行增人不增资，鼓励后勤职工增收节支，降低成本。
3.妥善处理科室核算中的多种关系。如扩大医疗劳务收入和降低医疗费用中药品费所占比例的关系，引进新项目与不增加病人经济负担的关系，医疗项目收费标准调整与科室经济收入之间的关系，新增医疗设备与调整使用科室收支指标的关系。建立以奖金分配和绩效考核评价为杠杆的成本控制体系。使医院成本核算逐步走向程序化、规范化。实行院科二级考核机制，医院考核到科室，并向科室提供医疗组和个人的核算资料，由科室考核到个人。只有正确处理上述关系，才能协调过程中的矛盾，减少重复性支出，从而降低医院各科室的成本。
笔者所在的南京市六合区人民医院实施成本管控，经过几年的运行已初见成效。2010年总收入2.4 亿元，较2009年1.84亿元增长33. 9％；总支出2.04亿元，较2009年1. 0亿元增长21.5％。卫生材料、低值易耗品、其他材料占总支出的比例也相对于上年同期下降。特别是低值易耗品的下降幅度较明显，显示出在成本管控下全院职工的成本意识、节约意识都有增强，取得了比较好的效果。不论是临床一线的医护人员，还是医院管理人员、辅助科室人员或后勤部门人员，节约意识都增强了，卫生材料浪费少了，公物私用得到了很好的遏制。由于实行成本管理与医院的分配制度相结合，将降低成本与职工利益挂钩，这种内在激励机制对医疗质量和工作效率的提高更具保障和促进作用。全院职工加强了业务学习，提高了医疗质量，改善了服务态度，单病种费用有明显降低，病人的满意度显著上升，就诊率和收治率大幅度提高，给医院带来了社会效益和经济效益的双丰收。
由此可见，科学的成本核算可以防止医院片面追求收入的增加，把医疗成本控制在合理的基础上，最大限度减少了资源浪费。因此，要把“质优价廉”作为医院服务的基本准则，进一步促进资源的合理配置和管理水平的提高。
参考文献：
1.巫敏姬.完善医院成本核算的探讨.现代医院，2010（10）
2.韩绥生.对医院进行成本核算的认识.中国卫生经济，2009（3）
3.新《医院会计制度》（2011版）
（作者单位：南京市六合区人民医院 江苏南京 211500）
（责编：若佳）
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发表于 2020-7-16 13:39:09
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